כידוע, מהלך שיוך דירות בקיבוץ, מורכב, בד"כ, משני שלבים. בשלב הראשון מוותר הקיבוץ על זכויותיו במקרקעין לטובת ייחודם לחברים, כאשר על בסיס ייחוד זה, מוצאים היתרי בניה. שלב זה, מכונה "שלב השיוך החוזי".
עם חתימת חבר קיבוץ על הסכם חכירה מתבצע, דה פקטו, "שיוך קנייני". פסק דין עדכני וחשוב (2) מבהיר את גדרי החבות במס את עיקריו, נביא בתמצית להלן.
שיוך חוזי מהווה עסקה במקרקעין ומייצר חבות במס לחבר ולקיבוץ
השאלה העיקרית שנדונה בפסק דין גזר(1), היתה האם שיוך חוזי מהווה עסקה במקרקעין. אחר בחינת מהות זכויות החבר במסגרת השיוך החוזי לרבות הזכות לבנות על המקרקעין את ביתו "כמו כל בעל זכויות אחר", להורישם, למכרם לצד ג' ולמשכנם, קובע ביהמ"ש כי ביצוע שיוך חוזי, מהווה עסקה במקרקעין, על כל המשתמע מכך.
תשלום בגין הון מניות האגודה מהווה תמורה למכירת המקרקעין וחייב במס
פרקטיקה מקובלת בעסקאות השיוך הינה הוצאת שומה עצמית בגובה אפס. לצד תשלומי הוצאות הפיתוח בגין המקרקעין, מתחייב החבר לשאת בתשלום בגין ההשתתפות בהון האגודה. בית המשפט, נדרש בפרשת גזר לשאלה מה אופיו של תשלום זה. האם יש לראות בתשלום זה כתשלום חיצוני לעסקת המקרקעין שאפיו, קניית מניה בפירות הנכסים של הקיבוץ, או שמא כשיטת פקיד השומה, כי מדובר בתשלום בגין וויתור הקיבוץ על זכויותיו במקרקעין לטובת החבר.
בית המשפט, דחה את רובן המכריע של טענות העוררים לפיהן מדובר בתשלום חיצוני לעסקה וניגש לבחון את תכנה הכלכלי והמהותי של העסקה.
אחר דיון מעמיק, קבע ביהמ"ש: כי "הכספים לא שולמו עבור הון אגודה או עבור דמי קליטה בלבד, אלא גם ובעיקר עבור הנכס המשויך." (2) מכאן, שלפנינו אירוע מס המקים חבות במס עוד בשלב השיוך החוזי. שווי התמורה הינו דמי ההשתתפות בהון האגודה.
גם מי שלא שילם עבור מניית הון אגודה ימוסה בשווי הזכות של מי ששילם
החברים הוותיקים, שלא נדרשו לשלם מאום בגין השתתפות בהון האגודה, השיגו על קביעת פקיד השומה ולפיה אי תשלום בגין הון המניות, מושפע מיחסים מיוחדים שבין הקונה למוכר.
במצב זה, לפי פקיד השומה, יש לראות את שווי הזכות שקיבלו החברים הוותיקים בערך זהה לשווי הזכות עליה שילמו החברים החדשים. ביהמ"ש אימץ את קביעת פקיד השומה ולפיה, יש לראות בחבר הוותיק כמי
שקיבל לידיו זכות במקרקעין בשווי ששילם חבר חדש(המגולם בתשלום בגין השתתפות בהון האגודה), אלא שאי חיובו בתשלום מושפע מיחסיו המיוחדים עם הקיבוץ.
לסיכום, פסק הדין משנה מהותית את תמונת המס הקיימת, באופן המצריך, הן את החבר והן את הקיבוץ להערכות מחודשת לבחינת משמעויות המס של עסקת השיוך (למרות שרבים מהסכמי הקבלה לחברות, מטילים את כל חבויות המס על החבר).
גילום תשלומי הקבלה לחברות בשרותים ברורים, תחת תמחיר ריאלי של שווי החלק היחסי בנכסים היצרניים, עשוי לשנות ממסקנות פסק הדין ביחס לחבות במס, בכל הקשור לתשלום השתתפות בהון האגודה.
- ו"ע (מינהליים מרכז) 49180-11-18 קיבוץ גזר נ' מנהל מיסוי מקרקעין רחובות, (נבו 22.07.2021).
- ס' 73 לפסק הדין.
- ביהמ"ש אמנם הותיר את הפתח לבצע חלוקה בעתיד בין מרכיבי התשלום באופן שחלק קטן, מהם לא ייחשב כתמורה לקרקע, עליה וויתר הקיבוץ.
- את שאלת תחולת הפטור הקבוע בסעיף 63 לחוק, על החברים הוותיקים, הותיר ביהמ"ש בצריך עיון ועליה נדון במאמר נפרד.
אין באמור במאמר זה כדי להוות ייעוץ משפטי או תחליף לייעוץ משפטי
עו"ד מקרקעין יותם שושני מעניק ייצוג משפטי בדיני קיבוצים, קליטה וחברות בקיבוץ, שיוך דירות בקיבוצים, דיני מושבים ונחלות, מכירת נחלה, פיצול נחלה, אגודות שיתופיות ובוררות. עורך דין קיבוצים יותם שושני עורך ייפויי כוח מתמשך לחברי קיבוצים בדגש על צרכיהם היחודיים. יותם שושני, מעניק ייעוץ משפטי בסוגיות של הורשת נחלה, צוואה בנחלה והסדרי ממון במשק חקלאי.
